刘文豪
山西财经大学
摘 要: 全球经济迅速发展, 各大行业的竞争十分激烈。随着市场上汽车价格的下降，各汽车零部件厂商的竞争也日趋激烈。延锋江森汽车座椅公司凭借雄厚的资金实力以及其垄断的霸主地位，在我国汽车零配件行业一直独占鳌头。但是近年来，随着市场竞争的加剧，延锋江森汽车座椅公司发现只有发掘企业自身潜力，降低产品成本才能在激烈的市场竞争中保住份额。延锋江森公司开始考虑全面范围的实施目标成本管理法。本文通过分析其在目标成本管理应用中存在的问题，探究产生问题的原因以及相应对策，希望能对改变该公司目前的现状起到一些积极的作用。
关键词：目标成本管理 采购成本 研发费用 制造成本
近年来，随着市场竞争的加剧，延锋江森汽车座椅公司为了保住市场份额，决定通过实施目标成本管理法来降低成本，挖掘企业潜力。虽然延锋江森积极应用目标成本管理，但是，在实际应用过程中，发现始终无法达到预期。本文通过对延锋江森公司这个具有代表性的案例进行分析，希望可以抛砖引玉，对其他同行业的公司起到一定的借鉴和参考作用。
一、目标成本管理的相关理论
（一）目标成本管理概述
目标成本管理从本质上看，是一种对企业的未来成本进行战略性管理的方法，是一系列行动过程。其做法首先是预测销售收入，企业应派出专人对市场进行调查、预测及分析，并与同行业其他企业的同类产品进行比较，同时结合产品的生命周期和竞争力，确定消费者对产品价格的心理接受程度和需求程度，预测价格的涨跌趋势，进而预测销售收入。
（二）目标成本管理的作用
1.增强成本控制的遇见性和科学性
目标成本控制改变了传统成本管理只注重自身实际消耗，不考虑外部市场需求的控制观念，它将事前控制，事中控制和事后控制有机地融为一体，从而增强了成本控制的遇见性、目的性和科学性。
2.扩展成本管理范围
令企业将传统的成本管理范围予以扩展，建立产品生命周期成本核算体系。改变了传统成本只注重制造成本，而忽略开发、设计成本的做法，将成本降低的重心从生产阶段转移到开发设计阶段，避免后续制造过程中大量无效作业耗费的无谓成本。
二、延锋江森公司目标成本管理现状
1995年11月，美国江森国际与上海伟世通汽车饰件公司共同投资5400万美元，成立了上海延锋江森汽车座椅公司,注册资本达2480万美元。该公司主要生产汽车座椅以及各种汽车零配件，与大众，通用汽车等国内外大型汽车主机厂均建立了合作关系，该公司凭借雄厚的资金实力以及其垄断的霸主地位，在我国汽车零配件行业一直独占鳌头。本章以延锋江森的主要产品T-car通用版座椅为例，对延锋江森公司目标成本管理的应用进行分析。
（一）目标成本的设定与分解
1.目标成本的确定
延锋江森汽车座椅公司的主要客户为通用汽车，该公司的成本管理部门通常依据与通用汽车签订的销售合同中的价格确定零部件市场价格，然后扣除10%的目标利润，确定零部件目标成本。
对于产品T-car通用版座椅，通用汽车与延锋江森 2014年度签订的合同售价为22222元，扣除公司制定的10％目标利润，得到产品T-car通用版座椅的单位目标成本19999.8元。
延锋江森公司单纯以与主要客户签订的合同价格作为市场价格，市场价格的确定过于简单，有可能会导致目标成本设定的缺陷性，进而导致目标成本实施的低效率性。同时，延锋江森公司对于所有的产品，其目标利润率都是10％，单纯地以一个数字比例作为延锋江森公司的目标利润率，不利于制定出最优目标成本。而且，延锋江森公司对于所有的产品序列，均依据与主要客户签订的销售合同价格确定市场价格，然后扣除10％的目标利润，确定目标成本，这可能会导致制定的目标成本与最优目标成本存在一定的偏差。
2.目标成本的分解
延锋江森成本管理部依据技术部门所下发的产品工艺线路图、材料定额、工时定额以及材料单价、工时单价等数据确定产品T-car通用版座椅各个成本项目在总成本中所占的比例，然后将其目标成本按照成本项目和特性进行分解，如下表所示：
表2 2014年产品T-car通用版座椅目标成本分解表 单位：元
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数据来源：2014年延锋江森成本管理部产品目标成本分解表
由上表可以看出，首先，原材料成本占总成本的51%，是产品成本管控的主要对象，其次，我们发现，总成本中30.8%的部分被研发费用占据，最后是制造费用的控制，虽然在整个产品成本中所占比重较小，但是成本项目杂多，管控难度大，是企业成本管控中必须重视的成本项目。
同时，我们发现延锋江森成本管理部对产品T-car通用版座椅单位目标成本的分解并不完善，在分解过程中，忽视了非制造成本，如果不注意管控，积少成多，会影响企业的效益，导致实际成本无法达到预期的目标成本。
（二）目标成本管理的实际实施结果
延锋江森公司从2014年开始全面应用目标成本管理。该公司以汽车座椅制作为主导业务，主要产品为T-car通用版座椅，该款座椅的成本构成在该公司生产的产品类型中具有典型性。以下是连续三年，延锋江森公司分解目标成本后，每制造一组T-car通用版座椅，各项目目标成本与实际成本的对比：
通过财务报表看以看出，2014、2015、2016连续三年，延锋江森公司每制造一组T-car通用版座椅，实际成本分别为20366.7、20296、20155，虽然有下降趋势，但是依然高于各年的目标成本19999.8、19890、19629，连续三年实际成本都未达到预期的目标成本。下面我们对产品成本中的各项目分别进行分析。
1.原材料成本
通过分析相关数据，我们发现2014、2015、2016年，实际的原材料成本分别为10310、10284、10233，都高于预期的目标原材料成本10200、10160、10066。由此可见，该公司产品原材料成本所占产品总成本的比例较高，在50%以上，如果这部分成本居高不下，其产品实际成本必然很难达到预期的目标成本，该企业将在同行业中失去竞争优势。
2.研发成本
通过对相关数据进行分析，我们发现延锋江森连续三年的产品总成本中，实际研发费用分别为6255.7、6234、6190，所占产品总成本的比重分别为31%、31%、32%，且比预期研发费用6155、6121、6041还要高，很明显，这大大超出绝大部分汽车零部件制造企业，长期维持这样高的研发设计费用，不利于公司的长期发展。要想降低实际产品成品，达到预期目标成本，必须设法降低研发成本，同时在产品研发阶段就树立目标成本观念。
3.制造成本
制造成本主要发生在产品的生产阶段，制造费用、直接人工费用、直接材料费用共同构成了制造成本。通过观察相关数据，我们可以发现连续三年的实际直接人工费用为1096、1085、1064，高于预期的1005、988、949；连续三年的实际制造费用为1165、1158、1144，高于预期的1100、1090、1062。另外，通过前面的分析，我们发现在生产阶段，材料报废率过高，导致了直接材料费用的升高。以及非人为因素干扰，可能会产生额外的意外成本。因此，如果能降低这部分成本，将会给企业带来一定的效益。
实际的成本管控过程中，延锋江森一直无法达到预期的目标成本，一方面是目标成本的制定分解过程存在瑕疵，另一方面是在生产制造过程中，延锋江森对原材料成本、研发成本、制造成本的控制存在疏忽和不足。
三、延锋江森公司目标成本管理应用的问题及原因分析
（一）目标成本设定和分解比较粗放
第一，延锋江森汽车座椅公司的主要客户为通用汽车，通用汽车公司的车辆产量和销量直接影响到延锋江森公司产品的生产和销售，这导致延锋江森公司市场单一，主要客户单一。第二，延锋江森公司对于所有的产品序列，均依据与主要客户签订的销售合同价格确定市场价格，扣除10％的目标利润，确定目标成本，是不科学的，这也直接导致了延锋江森公司一部分产品的目标成本不容易实现。
（二）原材料采购成本偏高
第一，未建立透明化的供应商选择机制。由于双方人员联系比较紧密，且延锋江森的供应商评价体系并不完善，所以在采购过程中，暗箱操作现象严重，采购部门在挑选供应商时，很少从售价、质量等方面综合考虑。第二，对于企业很大一部分产品的设计，美方设计团队往往占据主导权，由于他们对中国原材料市场的情况并不了解，所以在设计过程中，他们通常喜欢一味的应用高质量的材料，而不去考虑成本因素，这也是延锋江森原材料采购成本过高的一个原因。
（三） 制造成本过高
近年来，延锋江森虽然积极应用目标成本管理，但是在生产过程中，所应用的生产工艺技术并未同步改进，依然延用应用目标成本管理前的整套生产工艺技术，制造设备依然停留在上一代，所以材料损耗率连续三年居高不下，远高于同行业其他企业的0.5%。同时对于直接材料的消耗，延锋江森并未进行严格管控，材料的浪费现象在企业的生产制造过程中十分普遍
四、延锋江森目标成本管理应用中存在问题的对策
（一）目标成本设定和分解的合理化
第一，目标成本的设定需要运用科学的方法，既要考虑企业自身情况，同时也要考虑外部市场条件，如企业市场地位、市场竞争程度，对于各类信息资料，要进行全面的分析，从而制定出一个相对科学准确的目标成本。第二，市场是变化的，企业是发展的，产品目标成本的设定不能是一成不变的，应该根据市场变化与企业内部变化，随时对目标成本进行相应的调整。
（二） 制订原材料采购成本控制目标
建立透明化的供应商选择机制。企业每次采购前，首先要确定合理的采购量和合适的采购时间。然后通过公开招标，让供应商相互报价，比价，这样做，可以使公司在与各家供应商进行谈判时，处于有利地位。对于一些采购人员与供应商私下勾结，进行暗箱操作，使企业无法以最优价格采购到所需原材料，对于这种行为要严厉惩戒。
（四） 降低制造过程中的成本投入
对实际成本和目标成本进行比较，分析双方的差异原因，发现属于技术可控的成本要素，同时积极向同行业其他企业借鉴学习，邀请专业人士，对企业的生产工艺技术进行改进，并对落后生产设备进行换代升级，以降低直接材料的损耗。第二，不再向生产工人“按时计薪”，而是实施标准化作业，提高工作人员的工作效率，同时建立激励机制，实行报酬与工效直接挂钩，多劳多得。
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