宋红娟
临沂大学商学院
摘要： 20世纪80年代以后人力资源会计在美国、加拿大等国家得以实践应用。到目前为止，人力资源会计在我国的实践几乎仍然是空白。通过对美国人力资源会计发展状况的分析，提出促进我国人力资源会计实践应用的对策，以供会计研究人员以及相关部门制定政策提供参考。
关键词：人力资源会计 理论研究 实践应用
1964 年，美国密歇根州大学企业经济研究所的赫曼森在《人力资源会计》中最先提出人力资源会计的概念，并被引入会计学的研究之中。他提出，人力资源构成了企业最有效的经营资产，其内容应该包括人力资本。这是人们第一次开始重视人力资源的价值。
自20世纪80年代开始，美国的德克萨斯仪器公司、通用电器公司等大型企业及美国梅特罗银行等金融机构和保险公司开始采用人力资源会计，并使用人力资源会计信息于人力资源管理决策；加拿大格林菲尔德航空公司也开始应用人力资源会计信息评价临时解雇职员的成本和效益，应用人力资源会计评估，并以此为依据做出正确的人力资源管理决策。人力资源会计与传统会计对人力资源的核算相比具有明显的优势，它更完整、更科学地反映了企业人力资源状况。通过一大批会计学者坚持不懈的研究，到今天已逐步建立起一套较为完整的人力资源会计理论体系，特别是知识经济时代的到来更为人力资源会计的推广创造了契机，并初步在企业实践中结出硕果。
但在我国，目前仅有较少企业采用人力资源会计对企业的人力成本、价值等进行科学的核算和分析，这种现状影响了人力资源会计理论在我国的发展，同时也制约了企业对人力资源的公平、公正的反应，影响会计信息的全面性,进而影响企业对人力资源的使用和分配决策。下面本文拟就影响我国人力资源会计实施的原因进行分析并提出相应对策。
一、人力资源会计在我国实施的必要性分析
在知识经济迅速发展的21世纪，特别是随着我国劳动人事制度改革的深化、企业投资主体和市场主体地位的加强以及国际国内对人才竞争的加剧，我们已经无法回避人力资源价值管理方法即人力资源会计的研究与实施。知识、人力资源在企业发展中的作用被凸显到一个前所未有的高度，得到了企业管理人员空前的重视。作为企业的一项重要资源，基于以下几方面的需求，对人力资源的价值和收益等相关信息进行充分的披露也越来越迫切。
1、财务信息使用者的需求。知识经济时代的到来，使得人力资源在组织结构要素中起到了举足轻重的作用，投资者对人力资源信息的需求也越来越大，这是人力资源会计得以存在与发展的最根本的动因。
2、内部管理的需要。作为国家宏观经济体系中的微观经济单元，企业同样需要了解组织内部人力资源的开发和维护情况，使企业管理者能够适应组织发展的需要，及时合理地调整企业内部的人力资源结构，有效地开发和维护人力资源，现行财务会计不单独提供有关人力资源投资的经济效果以及人力资源的经济价值等方面的信息，无法满足企业对人力资源的管理和控制信息的需求。
3．国家宏观调控的需要。通过人力资源会计所提供的信息，政府可以及时了解整个社会人力资源的存量与质量状况，有效的行使宏观调控的职能，运用税收等手段鼓励企业加大人力资源投资的力度，以保持整个社会经济的高效、有效的发展状况。
4、人力资源作为当今知识密集型企业最核心的资源，人力资源的价值会在取得人力资源以后的较长时间内得以体现，并不像其他部分流动资产，它的成本与收益只体现在当期，当今的财务会计对人力资源成本全部费用化计入当期损益，不符合权责发生制原则。因此，无论从满足信息需求者的要求而言，还是从维护会计核算原则而言，人力资源会计的实施都势在必行。
二、人力资源会计在我国发展现状及不足
（一）我国对人力资源会计理论进行了比较系统的理论研究
我国最早对人力资源会计的研究始于1980年，上海《文汇报》发表了著名经济学家潘序伦的文章，率先在国内提出人力资源研究的问题，此后，会计学界发表了大量人力资源会计的论文，但主要是倾向于介绍有关人力资源会计概念、理论和方法问题。进入20世纪90年代，人力资源会计从介绍国外研究成果转向系统研究， 1999年张文贤出版的《人力资源会计制度设计》，把我国的人力资源会计研究推进到一个新的时期。此外，近几年的《会计研究》等杂志都发表大量论文，深入探讨人力资源会计的核算模式等问题。由上述资料可以看出，我国在80年代已经开始了对人力资源会计进行了比较系统的理论研究和探讨。
（二）人力资源会计在我国实践应用现状
在我国，目前只有少数公司等在尝试应用人力资源会计，其它公司尚没有应用人力资源会计的意愿。在人力资源会计的具体核算上，有的公司采用货币与非货币两种尺度进行计量。货币计量采用收益模型和成本模型。在会计科目上，设置“知识资本”账户，分人力资本、购股权等进行明细核算。非货币法采用对工作态度、工作能力和工作绩效的综合评价。有的则是将人力资源的会计信息组织起来，集中放进一张单独的报表中，该表的优点是将企业有关的人力资源会计信息集中组织起来在报表中单独列示，因此可以说，这类企业比其他企业在人力资源会计的应用上前进一步。但也存在明显的缺点，就是没有反映企业人力资源的价值，也没有反映企业对人力资源投资的支出。所以，我国人力资源会计在实践应用中的现状并不乐观，造成这种状况的原因是多方面的。人力资源会计的建立、推广和应用，受到诸多不利因素的影响，首先的影响因素来自人力资源会计本身，一方面，人力资源会计本身存在一些不完善之处，例如人力资源的价值计量与确认问题；另一方面，当前人力资源会计研究也存在一些问题。另外还受社会对人力资源的重视程度以及管理人员水平等各方面的影响。
三、美国人力资源会计实践迅速发展原因及启示
美国的人力资源会计理论与实践发展均处于世界前列，20世纪80年代中期，美国较多的企业利用人力资源会计对企业职工离职成本、培训收益等进行核算，并据此进行决策，改善企业管理模式等。
（一）促使美国人力资源会计理论得以应用的原因
1、美国会计学会对理论与应用研究的大力支持
自1964 年，美国密歇根州大学企业经济研究所的赫曼森在《人力资源会计》中最先提出人力资源会计的概念后，美国会计学会对人力资源会计理论进行了系统研究，并在密歇根州大学成立了一个“人力资源会计联合开发小组”，进行了一系列研究工作，这段时期的研究为小型企业应用人力资源会计的程序和方法提供了依据。随后布诺默特、弗兰霍尔茨等人在《会计评论》等权威会计刊物上发表了几篇有关人力资源会计具体实施的论文，提出了如何将人力资源会计纳入传统的会计体系的建议。同时美国会计学会在1971～1973年间成立了人力资源会计委员会，组织和支持一些人力资源会计项目的开发，发表了人力资源会计的研究报告，极大地推动了人力资源会计的发展。
2、充足的研究经费是研究发展的有力保障
自1980年后，会计界又陆续发表了许多人力资源会计的论文，同时，应用人力资源会计的企业也增加了。尤其是美国海军研究署建议在海军人力资源管理中应用人力资源会计，与企业相比，美国海军拥有充足的经费从事人力资源会计研究。这使得人力资源会计停滞发展的势头得以好转。
3、激烈的市场竞争迫使美国提高人力资源的使用效率进行研究
日本企业与美国企业激烈的市场竞争，迫使美国政府投入对提高企业职工劳动生产率的研究。研究发现，日本企业重视人力资源管理，因而企业职工具有较高的工作热情，对企业更为忠诚。而人力资源会计是提高职工劳动生产率的一个重要工具。因而人力资源会计的应用范围越来越大，认为人力资源会计已进入迅速发展的时期，其中既包括人力资源会计理论，也包括人力资源会计程序和方法，并且还认为它将使传统会计产生重大变革。示
（二）美国人力资源会计实践对我国的启示
通过对美国人力资源实践发展因素进行分析，可以得到以下启示：
首先，人力资源会计的发展离不开相关政府部门的支持，离开可政府部门的支持，人力资源理论的研究就是无源之水、无本之木，人力资源理论的研究也只能有花无果。其次，人力资源会计的实践研究必须有充足的资金保证，这是在当今社会进行任何研究不可缺少的要素。没有充足的科研经费，人力资源会计的实践研究只能是纸上谈兵。再次，人力资源会计的研究需要充分发挥大学的作用，尽可能地调动广大会计学家以及众多会计理论研究人力的智慧。最后，人力资源会计的实践研究离不开企业的支持。要使人力资源会计在企业进行实践研究，并在适当的条件下进行推广应用，必须有企业愿意进行人力资源会计核算的尝试。这种尝试需要花费大量的人力、物力和财力，并且还需要有对人力资源会计应用效果的考核。
四、促进人力资源会计在企业实施对策
为了促进人力资源会计在我国的应用，笔者以为，应该从以下几个方面着手工作：
第一，加强政府部门对人力资源会计研究的重视
政府相关部门应该提高对人力资源会计的重视程度，将人力资源会计研究作为会计研究的一项重要课题，制定科学的可行性方案，包括人力资源会计研究小组的设立、实践基地、试验对象以及试验结果的评测等程序，同时通过各种渠道保障人力资源会计研究充足的科研经验，推进人力资源会计的理论和应用研究。目前，大部分企业不能充分认识人力资源会计重要性，政府有关部门应通过相关法律、法规要求企业重视对人力资源，促进人力资源会计在企业的实施。
第二，科研机构加强对人力资源实践应用研究
我国会计学界对人力资源会计理论进行了系统的研究，但没有对一个企业进行实践的尝试，重理论、轻实践，导致众多的科研成果不能转化为实践，不能未社会产生经济效益。笔者建议我国会计学界及高校等研究机构重视科研成果的转化，将对人力资源会计的研究切实应用到企业，以为企业进行人力资源决策提供科学、有效的参考。
第三，提高企业对人力资源会计的认识
由于对人力资源会计的尝试行试验需要耗费大量的人力、物力和财力，如果企业对人力资源会计的实践意义认识不清，结果将导致众多企业不愿参与人力资源会计的尝试应用，没有企业的配合，人力资源会计的实践及其发展将是纸上谈兵。
第四，推进人力资源会计理论的可行性研究
目前关于人力资源会计的理论还存在诸多问题，譬如，关于人力资源的成本和价值计量方法、人力资源收益的确认方法等都没有形成统一的认识，这些问题的存在影响人力资源会计的实施和推广，为了促进人力资源会计的发展，会计学界应重视人力资源会计理论与实践相结合，用理论促进人力资源会计的应用和发展，在实践中完善理论。