尹纯
淮北市审计局 安徽淮北 235000
摘要:政府投资项目审计是指审计机关依据法律、法规和政策规定，对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和竣工决算情况实施的审计，对关系全局性、战略性、基础性的重大公共基础设施工程实施的跟踪审计，对其他政府投资、政府与社会资本合作等方式建设的公共产品和公共服务项目实施的审计。
关键词:政府投资；审计；监督
政府投资项目审计是审计机关的法定职责之一。加强对政府投资为主，关系全局性、战略性、基础性的重大公共基础设施工程的审计监督，促进相关单位履职尽责、促进项目顺利完成、促进提高投资绩效是审计机关的重要职责。政府投资项目审计是国家对固定资产投资活动实施监督的有效手段，是国家审计监督的重要内容。开展政府投资项目审计，对重大投资项目开展跟踪审计，对国有资产重大投资决策及投资绩效情况进行审计，是实现审计全覆盖的必然要求。
一、深刻认识五部门联合印发《关于废止建设项目审计处理暂行规定的决定》的法治意义
近期，审计署、国家发展和改革委员会、财政部、住房和城乡建设部、国家市场监督管理总局五部门联合印发了《关于废止建设项目审计处理暂行规定的决定》，正式废止《建设项目审计处理暂行规定》（审投发〔1996〕105号，以下简称《暂行规定》）。这是投资审计法治建设中的一项里程碑事件,标志着《暂行规定》完成了它的使命，揭开了投资审计法治建设的新篇章。
《暂行规定》制定出台于1996年，为适应市场经济要求，深化和推进投资体制改革，严格执行投资与建设管理法规，规范建筑市场行为，加强对建设项目的审计监督，审计署根据当时的形势和审计监督任务，联合原国家计委、财政部、原国家经贸委、原建设部、原国家工商行政管理局制定印发了《暂行规定》。在当时的历史背景下，《暂行规定》对规范和加强基建项目审计起到了积极的促进作用，使投资审计在当时《中华人民共和国审计法》规定的职责及权限内,在审计内容、方法、组织分工以及查处问题等各环节上形成了一份完整的规范性文件。自1996年开始,审计机关主要依据《暂行规定》对查出的投资领域相关问题进行处理。
随着社会主义市场经济不断完善，法治建设不断推进，以及投融资体制改革的深化和审计法修正、民法典颁布等,当时《暂行规定》制定出台的客观条件和法治环境已发生了深刻变化，而推进建立高标准投资贸易便利化制度体系，优化营商环境已成为大势所趋，《暂行规定》的相关内容难以适应新形势、新变化和新要求。上位法变化后，新法取代旧法，《暂行规定》规范内容已纳入新规。近年来，党中央、国务院对审计工作提出了一系列新的要求，2006年《中华人民共和国审计法》进行了修正，2010年国务院颁布了《中华人民共和国审计法实施条例》。上位法修正、制定后，《暂行规定》所规范事项，法律法规已有新的明确规定。如《暂行规定》第二条关于本规定适用范围、投资审计职责认定等内容，在《中华人民共和国审计法》第二十二条、《中华人民共和国审计法实施条例》第二十条中已有新的明确规定。事实上，很长时间以来，大多数审计机关已不再以《暂行规定》作为处理依据。
2017年以来，审计署坚持依法审计，先后出台《审计署关于进一步完善和规范投资审计工作的意见》（审投发〔2017〕30号）、《审计署办公厅印发<关于进一步完善和规范投资审计工作的意见>贯彻落实中常见问题解答的通知》（审办投发〔2019〕59号）、《审计署办公厅关于进一步严格规范投资审计工作的通知》（审办投发〔2019〕95号）三个文件，从服务党和国家事业发展的大局，从规范和推进投资审计全面发展等方面对投资审计工作作了进一步完善和规范。
《暂行规定》第三条、第六条、第八条关于对建设单位处以罚款等规定；第十九条、第二十条关于国家重点建设项目在竣工决算审计后方可办理竣工验收手续等规定，明显已不合时宜，既与《财政违法行为处罚处分条例(2011修订)》和《国家重点建设项目管理办法》等规定相抵触，又与《优化营商环境条例》不断解放和发展社会生产力、《中华人民共和国民法典》保护民事主体合法权益等原则不一致，也与审计署前述三个文件要求相悖。
二、总结以往投资审计经验，保障投资审计工作顺利转型
近年来，政府投资规模不断扩大，政府投资项目数量越来越多，社会各界对政府投资审计的期望值越来越高，审计机关承担的政府投资审计任务越来越繁重。但与之相应的工作机制和审计结果运用制度没有得到及时完善，政府投资审计工作量大与审计力量薄弱、审计能力不强的矛盾越来越突出，审计机关和审计人员面临的风险和挑战越来越凸显，必须打破思维惯性，树立全新的审计理念。
政府投资审计工作应把挑战当成跳板，认真贯彻从数量规模向质量效益转变、从单一工程造价审计向全面投资审计转变、从传统投资审计向现代投资审计转变的“三个转变”要求，聚焦重大民生、民心建设项目，保障“六稳”政策落实，推进投资审计转型。
首先，认识以往政府投资审计的普遍做法存在的局限性。
（一）投资审计提前介入的少，事后监督的多。审计部门普遍没有与行政审批部门实现数据资源共享，往往是在建设单位申请后介入项目监督，此时前期审批事项和招投标工作已经完成，审计能够发挥的作用十分有限。这种仅对施工过程进行的审计存在许多局限性：对违反基本建设程序的建设项目不能及时发现和纠正，事后补救容易提高建设成本并造成损失浪费。由于合同已经签订，如果此时提出审计建议对合同条款进行修正，容易导致政府违约，审计风险过大。
为保障项目建设决策的合法性、科学性，督促建设各方尽职履责到位，并进一步提高投资效益，就需要从项目立项开始进行项目投资全过程审计监督，避免“事后诸葛亮”。
（二）实行了“凡投必审”，审计重点不突出。很多地方政府以地方法规形式规定建设项目要以审计结论作为工程结算依据，一个基层审计机关每年要审计大小近百个项目，项目多任务重，审计重点不突出，超出了审计机关和审计人员的承受能力，难免会挂一漏万，使审计监督质量和效果打折扣。根据相关审计法律规定，即使工程双方约定了以审计结果作为工程结算依据，审计机关也不得直接审计未办理完的结算或未经建设单位认可的工程结算，否则就是“以审代结”。实际上，基层绝大多数建设项目都是在工程结算没有办理完成，建设单位也没有做实质性的审核确认，就将施工结算直接送达审计机关审计。
在审计机关接收项目资料后，常常发现工程价款计取依据不充分、现场签证矛盾、关键性资料缺失等问题，导致审计过程中出现补充资料、对账扯皮，甚至还有的项目参建单位“抱成团” 联合与审计机关“周旋对峙”等一系列不合理现象，将矛盾直接指向审计机关。
（三）投资审计关注价款的多，为宏观决策提供服务的少。以往在工程结算审计方面，各级审计机关都取得了较好成绩，节约了大量财政资金。但由于审计理念未能及时更新，部分投资审计人员单纯就项目审项目，盲目追求核减率，未能从审计核减入手，认真分析核减原因，揭示存在问题，也未能从宏观上提出对于搞好项目建设的意见建议。审计内容片面导致部分审计机关定位不准，站位不高，对工程建设管理、投资主体责任方面的审计监督不足；对违反工程建设程序、资金管理使用不规范等方面的问题查处力度不足；审计为各级政府宏观决策和提供管理服务的职能发挥不足。同时，审计内容的缺失有可能导致重大问题遗漏，一旦问题爆发，审计机关可能会承担连带责任，被追责问责。四是对项目真实性合法性关注的多，对投资绩效关注的少。2011年初，审计署颁布施行《政府投资项目审计规定》要求将检查和评价政府投资项目绩效情况作为审计的重点内容之一。但基层审计机关对政府投资项目审计主要关注项目的真实性、合法性，对项目投资绩效情况关注较少。一是因为投资项目绩效审计的相关业务指导性文件较少，部分审计机关缺乏相应的业务知识和专业人才，为规避审计风险索性回避对于投资绩效的评价。二是因为审计力量不足。基层审计机关在高度关注价款结算审计的同时，有限的审计力量捉襟见肘，往往疲于应付源源不断的审计任务而无暇顾及投资绩效。
三、深化投资审计工作“两统筹”， 服务高质量发展
党的十九届四中全会就坚持和完善中国特色社会主义制度，推动国家治理体系和治理能力现代化作出了重大部署。审计机关作为党的工作部门和宏观管理部门，在推动政策落实、促进制度完善、服务国家治理中肩负着重要职责。从投资审计的角度看，如何更好适应经济社会发展需要，把准职责定位，聚焦政策落实，切实推动稳投资、补短板、促发展，是当前面临的重要任务。
习近平总书记在中央审计委员会会议上指出，审计机关要自觉服从党和国家工作大局，依法全面履行审计监督职责，在推动国家治理体系和治理能力现代化过程中发挥更大作用、作出更大贡献。
在审计署提出推进审计项目审计组织方式“两统筹”工作要求后，投资审计要向系统审计、管理审计、绩效审计转型，突破投资审计力量有限、内容局限、成效单一的发展瓶颈，积极探索“统筹审计项目，减少审计盲区，丰富审计成果”的工作新模式。
一是结合经济责任审计探索开展结合式、嵌入式投资专题审计调查，拓宽经济责任审计纬度，提升投资审计高度。
比如在对有建设管理职能的单位开展审计过程中，可有针对性地开展了国有资金建设项目管理、市政项目、绿化移植项目等建设管理审计专题，核查是否存在损失浪费、基建程序缺失、项目移交后管理不善等问题，同时，对审计中发现的具有普遍性、代表性的问题，移交行业主管部门后，推动行业主管部门从体制制度层面解决。
二是结合工程跟踪或决算审计开展管理绩效审计，拓展投资审计的深度。比如通过聚焦该区投融资体制改革，开展政府和社会资本合作（PPP）项目审计，以PPP模式推广情况为切入点，重点调查本区域PPP模式相关管理监管体制、机制的建设和执行情况，实际开展情况。核实项目是否存在建设管理未能实现协调统一、执行不规范、监督管理不到位；融资渠道、推介手段单一，使用者付费不规范等方面的问题。
三是利用大数据技术引领工程绩效审计发展。现代工程绩效审计的发展趋势，要求在理论上进一步拓展审计思路和方法，在实践上进一步丰富审计的路径和操作。数据式工程绩效审计正是顺应这种趋势要求，依托工程项目链条上的各类信息系统，整合数据资源，开发审计分析工具，以远程持续化审计为主，辅以集中现场复核，监督评价工程建设的经济性、效率性、效果性，由以往的“点”状式审计向相互关联、耦合联动的“体”状式审计升级，为工程项目的决策层和管理层提供服务，更好地与项目投资决策、计划、管控与经营业绩评估各环节相融合，助力工程建设从外延式投资驱动向内涵式精益高效管理转变。
数据式工程绩效审计的内容应按照工程项目全口径、全覆盖、全寿命周期展开，聚焦立项、建设、竣工、运行、评价的关键环节，融合和贯通数据开展审计评价。全口径即明确基本建设、生产技术改造、营销服务、信息化、小型基建等工程建设项目各自的绩效审计特点，研究制定全口径绩效审计标准体系，全面、规范开展各类工程绩效审计工作。全覆盖即依托大数据和专业系统，收集工程建设项目相关数据，设计全覆盖审计分析模型，全面把握不同类型项目投资规律，提高审计的全局性和普遍性水平。全寿命即打破在项目投产后一次性开展事后审计的模式，引入时间维度，从建设投资立项、实施、竣工、运行到后期评价持续跟踪、监督评价，及时发现潜在风险点，支撑投资决策，进一步提质、降本、增效，强化投资精准管控。
在大数据时代，数据式工程绩效审计重点转变为微观与宏观审计相结合，审计范围包括对财务数据、业务数据、统计数据等进行全数据审计。数据类型包括结构化与非结构化数据。在实施审计过程中，审计人员可以通过数据采集、清洗等方式对数据的合规性、真实性、完整性做初步处理，然后构建审计模型、创建审计中间表获取有用信息，提升审计质量。
四、投资审计转型过渡期的几点思考
客观地看待投资审计取得的成绩和存在的问题，辩证地对待围绕中心服务大局与回归监督主业的关系，树立“监督是最好的服务”理念，推动投资审计转型发展、行稳致远。
一是强化依法审计理念。依据审计署《关于印发完善和规范投资审计工作若干意见的通知》、《安徽省政府投资建设项目审计监督办法》（省政府第277号令）等文件精神，明确不参与各类与审计法定职责无关的、可能影响依法独立审计的事项，不搞越俎代庖，杜绝“以审代结”，不介入平等主体的民事关系，严格按照法定程序实施和发表审计意见等。
二是大幅压缩投资审计数量。不再片面强调投资审计数量，一味追求造价核减金额，严格按照“围绕中心、服务大局、突出重点、量力而行、确保质量”原则，加强审计项目审计组织方式的“两统筹”，优化审计资源配置和共享，确保审计质量和效益。
三是拓展审计深度广度。不再专注于单一工程造价审计，更多关注工程建设的基本建设程序、质量安全、生态环保、水土保持、投资绩效等全过程审计内容，坚持问题导向，通过揭示和反映问题，厘清参建单位责任义务，夯实建设单位主体责任，规范投资项目建设管理。
四是规范管理防风险。审计部门要进一步规范投资审计程序，依法开展投资审计，不得再开展所谓“简易程序”审计。加强项目审计计划管理，严格按计划实施审计；加强审计过程管理，严格执行国家审计准则；加强审计结果管理，实行实质性复核审理依法出具审计结果文书，严把审计质量关。同时要切实加强廉政风险防控，无论是机关工作人员还是聘用中介或人员，都须从严教育控制。除了经常开展廉政建设教育之外，更重要的是在环节上、关键点加强控制，把权力真正关进制度的笼子。