张英
江西工程学院，江西 新余 338000）
随着经济的发展，交易形式、手段日益多样，经常出现交易的真实目的与法律形式相悖的事例。因此，仅仅根据交易的法律形式进行会计处理很多情况下是不合适的。对此，会计准则要求按照实质重于形式的原则处理该类问题。本文重点归纳总结实质重于形式原则在会计处理中的运用。
【关键词】会计；实质重于形式；应用
形式原则指的是企业需要依照事件或者交易的实质经济开展会计的核算工作，并不是只依照法律的形式，将其当做会计核算的基础。由于会计标准在确定时对其可行性及认识的局限性都做了细致的考查，所以，标准的要求仅对多数情况进行了反应。制定实质重于形式原则的主要目的是要求会计从业人员透过现象看本质，对上述特殊业务应当按照经济业务的实质进行会计处理。
一、实质重于形式原则在企业会计准则中的表现
实质重于形式原则除在基本会计准则中明确规定了概念外，许多具体会计准则中也作出了具体的规定。
（一）对实质重于形式的概念性规定
《企业会计准则——基本准则》第十六条规定：企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认，计量和报告，不应仅以交易或事项的法律形式为依据，本准则第四条又规定：“财务会计报告的目标是向会计报告使用者提供与企业财务状况，经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，财务会计报告使用者作出经济决策。”会计报告使用者就无法据此作出正确的经济决策，或造成决策者的决策失误。
（二）实质重于形式原则在具体经济业务上的规定。
在各个具体会计准则中基本上都明确了实质重于形式原则在会计核算中的应用，最为明显的主要有以下一些：
1.关于融资租赁资产。《企业会计准则第21号——租赁》规定，将承租人租赁的资产分为经营租赁与融资租赁，企业应将融资租入资产确认为企业的资产。
2.关于金融资产。《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》规定，企业应按实际利率（而非票面利率）核算摊余成本和各期利息费用。
3.关于合并财务报告的范围。《企业会计准则第33号——合并财务报告》规定，合并财务报告的范围应当以控制为基础予以确定，而控制应该是实际意义上的控制，而不仅仅是法律形式上的控制。
4.关于发行的非衍生金融工具。《企业会计准则第37号——金融工具列报》规定，企业发行的非衍生金融工具包含有负债和权益成份的，应当在初始确认时，将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理，预期将赎回的优先股确认为负债。
二、质重于形式原则在会计实践中应用
（一）应收账款保理业务。
应收账款保理业务是指应收账款权利体将其所拥有的应收账款按照交易合同的规定出售或转让给银行或其他金融机构，以获取现款的行为。按交易合同条款又称之为应收账款出售、应收账款转让、应收账款贴现等，应收账款保理业务的一般处理程序：首先，买卖双方签订交易合同或协议，确定应收账款的对象（即应收单位）、应收金额和收款费用等，其次，卖方向买方移交收款依据等；其三，买方按应收账款的一定比例（一般为70%左右）向卖方预付现款；最后，由买方（银行或其他金融机构）向应收账款的客户收取货款。
例题，A公司将其部分延期期限为6个月的应收账款500万元，于2007年1月1日签订合同卖给B商业银行，合同有关条款的内容如下：
（1）A公司保证提供收款的真实有效证明材料。
（2）合同经双方签字生效时，B公司按应收账款总额的70%支付给A公司。其余款项于2007年3月31日。
（3）合同收款手续费，B公司按合同标的总额的3%计算，在首笔付款中扣除。
要求：A公司按实质重于形式的原则作出会计判断和会计处理。
解析1.按实质得于形式原则判断是否转销应收账款。
2.公司会计处理：
（1）2007年1月1日收到B公司首笔付款时
收款金额：500×[70%-3%]=335万元
B公司承担损失额：500×10%﹦50万元
借：银行存款3 350 000
财务费用150 000
贷：短期借款3 000 000
应收账款5 000 000
（2）2007年3月31日收到B公司借款
借：银行存款1 500 000
贷：短期借款1 500 000
（3）若应收账款到期如数收回时
借：银行存款5 000 000
贷：应收账款5 000 000
同时，归还银行借款
借：短期借款4 500 000
应收账款 500 000
贷：银行存款5 000 000
（二）售后回购业务。
售后回购，是指购销双方签订交易合同或协议，销货方将产品卖给购货方，并收取货款，同时双方又签订一份回购合同，销货方在规定的时间内按规定的价格从购销方手中买回原产品的一种经济行为。该类业务在房地产企业和大型设备生产企业中越来越多，越来越明显。售后回购业务从法律形式上看是两项经济业务，一项是产品销售业务；另一项是商品采购业务。
例题，A房地产公司将自己建成的4栋房屋以800万元的价格销售给C公司，双方签订交易合同的主要条款为：（1）2007年1月1日，C公司支付房屋价款800万元给A公司；（2）A公司负责该房屋的日常管理、维护和使用工作；（3）A公司承诺到2009年12月31日，不论房地产市场怎样变化，一定以992万元的价格购该房屋，C公司不得自行转让。
要求：A公司根据实质重于形式的原则作出会计判断及会计处理。
解析：
1.根据实质重于形式原则判断该项业务是否属于商品销售业务。
2.A公司房产销售的会计处理
（1）2007年1月1日收到C公司价款时
借：银行存款8 000 000
贷：长期应付款—C公司8 000 000
(2)每年计提利息时（假设该款用于生产经营活动）
年利息=800*8%=64万
借：财务费用640 000
贷：长期应付款—C公司640 000
（3）2009年12月31日房产回购付款时
借：长期应付款—C公司9920 000
贷：银行账款9920 000
（三）资产租赁业务
资产租赁，是承租人按规定向出租人支付租金，以获得某项资产使用权的一种经济行为。租赁按其资产的风险与报酬是否转移分为经营租赁和融资租赁。
参考文献
1.王婷.论实质重于形式原则在会计实务工作中的合理应用[J].财会研究，2011. 2.胡海峰，李红，李阳.浅谈实质重于形式的会计原则及运用[J].中国内部审计，2011
3.中华人民共和国财政部《企业会计准则》，经济科学出版社，2006版。
4.《会计人员继续教育讲座》，立信会计出版社，2006年第一版。